高新技术企业的研发费用

近年来，在国家政策的鼓励下，高新技术企业备受瞩目。高新技术企业具有15%的企业所得税优惠税率、最长10年的亏损弥补期、以及各级政府的奖励和支持等显著优势，同时，获得高新技术企业资格也是企业科研创新能力的象征。但在享受一系列福利的同时，伴随的一些税收方面的问题也应引起注意。

高新技术企业的税务风险

根据《财政部 国家税务总局 科学技术部关于修订印发<高新技术企业认定管理办法>的通知》(国科发火〔2016〕32号)中，《高新技术企业认定管理办法》第十九条规定，“对被取消高新技术企业资格的企业，由认定机构通知税务机关按《税收征管法》及有关规定，追缴其自发生上述行为之日所属年度起已享受的高新技术企业税收优惠。”

高新技术企业与加计扣除中研发费用的差异

人员人工费用

高新技术企业认定：企业科技人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘科技人员的劳务费用。企业科技人员是指直接从事研发和相关技术创新活动，以及专门从事上述活动的管理和提供直接技术服务的，累计实际工作时间在183天以上的人员。并且，企业从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业当年职工总数的比例不低于10%。

加计扣除：直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。除上述费用外，还包含职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。

直接投入费用

高新技术企业认定：（1）直接消耗的材料、燃料和动力费用；（2）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；（3）用于研究开发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、检测、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的固定资产租赁费。

加计扣除：（1）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。（2）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费。（3）用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。企业租入用于研发活动的房屋租赁费不计入加计扣除范围。

折旧费用与长期待摊费用

高新技术企业：用于研究开发活动的仪器、设备和在用建筑物的折旧费。研发设施的改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用。

加计扣除：用于研发活动的仪器、设备的折旧费。房屋折旧费不计入加计扣除范围。任何长期待摊费用均不可纳入研发费的归集范围。

无形资产摊销

高新技术企业：用于研究开发活动的软件、知识产权、非专利技术（专有技术、许可证、设计和计算方法等）的摊销费用。

加计扣除：用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

设计试验等费用

高新技术企业：符合条件的设计费用、装备调试费用、试验费用（包括新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费、田间试验费等）。

加计扣除：新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。

其他相关费用

高新技术企业：与研究开发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、论证、评审、鉴定、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，会议费、差旅费、通讯费等。此项费用一般不得超过研究开发总费用的20%，另有规定的除外。

加计扣除：与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。

高新技术企业与加计扣除的“收入占比”的差异

高新技术企业的“收入占比”要求

根据《财政部 国家税务总局 科学技术部关于修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知》（国科发火〔2016〕32号）的规定，高新技术企业必须满足“近一年高新技术产品（服务）收入占企业同期总收入的比例不低于60%”。根据《科技部财政部国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理工作指引>的通知》（国科发火〔2016〕195号）附件《高新技术企业认定管理工作指引》规定，“三、认定条件（六）企业研究开发费用占比：企业研究开发费用占比是企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比值。5. 销售收入：销售收入为主营业务收入与其他业务收入之和。主营业务收入与其他业务收入按照企业所得税年度纳税申报表的口径计算。”即：

分子：高新技术产品(服务)收入，指企业通过研发和相关技术创新活动，取得的产品（服务）收入与技术性收入的总和。对企业取得上述收入发挥核心支持作用的技术应属于《技术领域》规定的范围。

分母：总收入，指收入总额减去不征税收入。

ü总收入中的收入总额，根据《企业所得税法》第六条，“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入及其他收入。”

ü总收入中的不征税收入，根据《企业所得税法》第七条，“收入总额中的下列收入为不征税收入，包括财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金及国务院规定的其他不征税收入。”

研发费用加计扣除中的“收入占比”要求

根据《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）规定，“《通知》中不适用税前加计扣除政策行业的企业，是指以《通知》所列行业业务为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%(不含)以上的企业。”即：

分子：主营业务收入，指企业以烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业为主营业务，在研发费用发生当年发生的相关收入。需要注意，分子应为全部负面清单行业收入总和。

分母：收入总额减除不征税收入和投资收益的余额。

与高新技术企业收入占比计算中的总收入不同，这里的分母=收入总额-不征税收入-投资收益。这里的收入总额、不征税收入及投资收益仍然均为税法口径，但与高新收入占比的分母相比，多了一个减项，即“投资收益”。

高新技术企业与加计扣除中的其他差异

研发费用比例

高新技术企业：根据《财政部 国家税务总局 科学技术部关于修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知》（国科发火〔2016〕32号），“企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例符合如下要求：1.最近一年销售收入小于5,000万元(含)的企业，比例不低于5%；2.最近一年销售收入在5,000万元至2亿元(含)的企业，比例不低于4%；3.最近一年销售收入在2亿元以上的企业，比例不低于3%。其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。”也就是说，研发费投入在销售收入中的占比是一项硬性指标，据企业销售收入的不同，分别为5%、4%、3%。

加计扣除：没有此类比例要求。

特殊收入冲减

高新技术企业：在计算高新技术企业研发费用占比时，研发费用无需冲减研发活动直接形成产品所耗用的材料费用。

加计扣除：根据《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号），“企业在计算加计扣除的研发费用时，应扣减已按《通知》规定归集计入研发费用，但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入；不足扣减的，允许加计扣除的研发费用按零计算。企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。”也就是说，在加计扣除归集研发费用时，研发费用需要冲减研发活动直接形成产品所耗用的材料费用。

高新技术企业研发费用占比不符合要求，是否可以享受企业所得税优惠

根据《科技部财政部国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理办法>的通知》（国科发火〔2016〕32号）第十一条规定，高新技术企业的要求是企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例符合要求，而不是其中单独某一年。同时，企业所得税汇算清缴《高新技术企业优惠情况及明细表》申报表，需要填写的包括研发费用在内的相关数据也均为连续三年的数据。由此可见，如果仅某一年的研发费用没有达到规定比例，不一定导致三年汇总计算后研发费用不达标，也就不一定会影响高新技术企业优惠政策的享受。

根据《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第24号）第一条规定：“企业获得高新技术企业资格后，自高新技术企业证书注明的发证时间所在年度起申报享受税收优惠，并按规定向主管税务机关办理备案手续。企业的高新技术企业资格期满当年，在通过重新认定前，其企业所得税暂按15%的税率预缴，在年底前仍未取得高新技术企业资格的，应按规定补缴相应期间的税款。”同时，在国家税务总局办公厅对该文件的解读中也有提到，“根据企业所得税法的规定，企业所得税按纳税年度计算，因此高新技术企业也是按年享受税收优惠。而高新技术企业证书上注明的发证时间是具体日期，不一定是一个完整纳税年度，且有效期为3年。这就导致了企业享受优惠期间和高新技术企业认定证书的有效期不完全一致。为此，公告明确，企业获得高新技术企业资格后，自其高新技术企业证书注明的发证时间所在年度起申报享受税收优惠，并按规定向主管税务机关办理备案手续。”因此，如果连续三年的研发费用占比都达不到要求，那就可能会影响接下来高新技术企业资质的复审。如果复审不通过，企业将无法继续享受高新技术企业的优惠政策，则在高新技术企业认定证书期满当年需要按规定补缴税款。

【政策依据】

《财政部 国家税务总局 科学技术部关于修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知》（国科发火〔2016〕32号）

《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理工作指引>的通知》（国科发火〔2016〕195号）

《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）

《财政部 国家税务总局 科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）

《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第24号）

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）